古建筑修缮业营业税改征增值税的影响
在实现结构性减税的政策背景下，财政部和国家税务总局已经正式下发了“营业税改征增值税试点方案”的通知，此次税收改革对不同行业有着不同的影响。古建筑修缮业作为建筑业的一个细分具有相对于建筑业的共性和个性，“营改增”对古建筑修缮业有一定的影响。本文从定量和定性两方面分析了“营改增”对古建筑修缮业的影响，并对古建筑修缮业的“营改增”提出政策建议。
一、“营改增”对古建筑修缮业影响的定量分析
胡锋，梁俊（2013）在对“营改增”对建筑行业的影响的分析中，提出了营业税改增值税前后流转税负临界点的概念，认为只要建筑业毛利率小于47.9%时，“营改增”后对建筑企业有利。并且根据实证研究发现我国建筑企业的毛利率均不超过30%，得出“营改增”必然可以使整个建筑行业享受到减税的结论。
但是这一结论在古建筑修缮这一建筑行业的细分却并不一定适用。其一，他们假设材料占总成本的65%，并假设这65%的材料均可以17%的税率抵扣。而实际上，在古建筑修善业中，修缮费用主要是人工费，材料所占比率只有40%。同时，在材料中占比较大的沙、石、木料、以及其他古建筑修复的特殊材料均无法按17%抵扣。其二，他们还假设所有的材料都可以获得抵扣发票，但是由于古建筑修缮业生产要素繁杂，使用原材料品种多，单个品种数量少，为了保证古建筑的最大程度复原，选用材料多为原始建筑材料，而非大型供应商批量生产原材料，供应者也多为小作坊或旧料收购者，能够获得可抵扣发票的比率更小。
因此，对于“营改增”对古建筑修缮业的影响还需要重新建模分析。以潘世恩故居及周边修缮工程为例，根据完工统计，修缮成本中材料所占比率约为40%，其中能够抵扣部分占20%-30%（以25%计）。参考徐阿水（2013）关于“营改增”对建筑业利润影响的实证研究中的数学模型：
建筑业营业税率为3%，市区项目附加税率为12%，营业税及附加综合税率为3.36%，增值税率为11%，企业所得税为25%。若潘世恩故居修缮工程项目合同总价为X，含税成本为Y，可抵扣的成本比例为m%。那么“营改增”前按营业税征收后的净利润为：
（1）
“营改增”后按增值税征收后的净利润为
（2）
当（1）=（2）时，m%=69.73%。说明可抵扣部分只有超过69.73%，才能实现减税和净利润增加。然而在潘世恩故居修缮工程中仅仅人工费就占了40%，而可抵扣的材料只有20%-30%，远低于69，73%。当m%=25%时，净利润减少（1）-（2）=5.97%X。可见，营改增后，潘世恩故居修缮项目净利润大大下降了。
二、“营改增”对古建筑修缮业影响的定性分析
（一）人工成本更高
古建筑修缮属于建筑业中的精细工种，成本中人工费所占的比例超过一般建筑业的30%达到了40%，同时对于工人的工艺水平要求更高，工程质量要求更加严格。近年来，建筑业综合人工成本单价涨幅达到49.5%，技术工种的涨幅更甚。而企业本身的这些高额的人工费按照现行增值税制无法抵扣。即使是少量劳务派遣和建筑分包的部分，并未纳入“营改增”试点，亦无法抵扣，即使可以抵扣，这些几乎没有进项税额的行业也会将增值税额转嫁到施工企业上。
（二）生产要素更加繁杂
古建筑修缮业的生产要素较之一般建筑业更加复杂，更加容易造成抵扣链断裂。其一，原材料中存在较多的增值税免税项目，保护农民等小生产者的同时加重了施工企业的负担；其二，原材料采购的对象中个体私营的企业较多，难以提供正规的可抵扣发票；其三，由于修缮分工的细化，施工中的小规模分包单位、机械租赁单位多为小规模纳税人，使抵扣存在差额。
（三）建设周期更长
1、 折旧抵扣问题
多数从事古建筑修缮的建筑企业为了专业化施工和评定资质，已经在此次税改之前完成了大规模的固定资产购置。但是按照目前的试点办法，以前年度购置的固定资产不得作为进项税额抵扣，这也成为税负不降反增的原因之一。
2、 资金周转问题
在营业税制下，企业可以通过延期付款的方法缓解资金压力。但是在增值税制下，验工结算即已形成销项税额，若延期支付应付款项将无法取得足额进项抵扣额。这种时间差会造成施工企业的实际税负增加，甚至威胁到企业的现金周转。
三、古建筑修缮业“营改增”具体的对策
为了保证人工费在抵扣链中不脱节，对于公司投入的人工费部分，建议划分为不同类型，例如施工人员、行政人员、管理人员等。对于施工人员的人工费部分制定一定的进项抵扣政策，与其他人员工资区别核算；对于劳务公司的人工费部分，建议划入税改试点范围中来，并实行“高出部分即征即退”的优惠政策。
由于行业上下游大量小规模纳税人的存在，建议改革过渡期在逐步规范材料市场的同时，对古建筑修缮业及其上下游企业统一按小规模纳税人征税。对取得地材非专用发票的企业，可仿照农产品增值税进项税额的抵扣方式，按13%或某一更合理的税率抵扣。
对于企业原有的固定资产，可根据剩余净值进行分级，并按照级数规定可抵扣年限。
鉴于与古建筑修缮业相关的产业和部门非常广泛，建议各个行业的税改配套进行，以减少震动。
